Суровая действительность недействительных сделок

Мнение наших экспертовСуровая действительность недействительных сделок

Суровая действительность недействительных сделок

Двусторонняя реституция, односторонняя реституция… Звучит интригующе, не правда ли? Однако смысл этих юридических терминов не слишком привлекателен. Конечно, каждому налогоплательщику хотелось бы пожелать не встречаться с ними на своем предпринимательском поприще. Тем не менее, следует знать, что они означают.

Сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей (ст. 153 ГК РФ). Недействительность сделки означает, что результат, который предполагали стороны, совершавшие сделку, не наступает. Основания недействительности сделок указаны в § 2 гл. 9 ГК РФ.

Гражданское законодательство различает два типа недействительных сделок: сделки ничтожные и сделки оспоримые. Оспоримая сделка может быть признана недействительной только решением суда, в то время как ничтожная сделка является недействительной независимо от такого признания.

Отсюда следует, что любое лицо, которое считает, что его права или законные интересы нарушены сделкой, имеющей признаки ничтожной, может требовать применения последствий ее недействительности. Что же касается оспоримой сделки, то никто, в том числе государственные органы, не вправе без соответствующего решения суда объявить ее недействительной.

К числу оспоримых сделок Гражданский кодекс РФ относит:

• сделки, выходящие за пределы правоспособности совершившего их юридического лица (ст. 173 ГК РФ);
• сделки, совершенные представителем или исполнительным органом юридического лица с превышением полномочий (ст. 174 ГК РФ);
• сделки, совершенные гражданином, не способным понимать значение своих действий или руководить ими (ст. 177 ГК РФ);
• сделки, совершенные под влиянием заблуждения, обмана, насилия, угрозы, злонамеренного соглашения представителя одной стороны с другой или стечения тяжелых обстоятельств (ст. 178, 179 ГК РФ).

Ничтожными согласно Гражданскому кодексу являются все остальные сделки, в том числе:

• сделки, заключенные с нарушением предписания об обязательном соблюдении нотариальной формы и требований о ее регистрации (ст. 165 ГК РФ);
• сделки, не соответствующие требованиям закона или иным правовым актам (ст. 168 ГК РФ);
• сделки, совершенные с целью, противной основам правопорядка и нравственности (ст. 169 ГК РФ);
• мнимые и притворные сделки (ст. 170 ГК РФ).

Сделки, совершаемые юридическими лицами, могут быть признаны оспоримыми, и в следующих случаях:

• если при их заключении нарушены пределы правоспособности юридического лица;
• если сделки совершены представителем или исполнительным органом юридического лица с превышением полномочий.

Последнее основание является одним из самых распространенных. Рассматривая вопрос о квалификации сделки, суды исходят из текста договора. Указание в нем "представитель организации действует на основании устава юридического лица" считается свидетельством того, что контрагенты ознакомились с учредительными документами друг друга и выяснили, имеют ли представители соответствующие полномочия на подписание договора.

Однако формальный подход к тому, что стороны сделки при вступлении в договорные отношения обязаны тщательно изучить учредительные документы друг друга, иногда приобретает противоположный смысл: добросовестной стороне приходится доказывать, что у нее не было возможности ознакомиться с учредительными документами контрагента до заключения договора. В связи с этим Пленум ВАС РФ в постановлении от 14.05.1998 № 9 дал разъяснение, согласно которому сделка может быть признана недействительной по указанным в ст. 174 ГК РФ основаниям лишь в том случае, если будет доказано, что другая сторона сделки знала или заведомо должна была знать об ограничениях полномочий органа юридического лица, заключившего сделку.

Для того чтобы избежать столь неприятных последствий, при заключении сделки следует все же знакомиться с учредительными документами контрагента, тем более что такое право прямо установлено законодательством (в частности п. 3 ст. 12 Федерального закона об обществах с ограниченной ответственностью и п. 4 ст. 11 Федерального закона об акционерных обществах).

Кроме того, необходимо соблюдать требования, которые предъявляются к оформлению любой сделки (ст. 162, 165 и 168 ГК РФ). Иначе, как указано в ст. 162 ГК РФ, несоблюдение простой письменной формы сделки может повлечь ее недействительность. Например, согласно п. 5 ст. 21 Федерального закона об обществах с ограниченной ответственностью несоблюдение формы сделки по уступке доли (части доли) в уставном капитале общества, влечет ее недействительность. Данное требование закона учитывают арбитражные суды (см. постановления ФАС Дальневосточного округа от 10.05.2007 по делу № Ф03-А51/07-1/1026 и от 29.01.2007 по делу № Ф03-А59/06-1/4210).

Несоблюдение простой письменной формы также влечет недействительность внешнеэкономической сделки (п. 2 ст. 162 ГК РФ). И это несмотря на то, что при регулировании подобных сделок применяется Конвенция ООН о договорах международной купли-продажи товаров. В ней определено, что факт заключения договора купли-продажи может доказываться любыми средствами, в том числе и свидетельскими показаниям. Иными словами условие о заключении сделки в письменной форме не является обязательным. Вместе с тем, сторона, чье законодательство содержит иные требования, например, Россия, вправе сделать заявление о том, что положения ст. 11 Конвенции к ней не применимы (ст. 96 Конвенции).

При заключении сделок также необходимо учитывать, что некоторые их них подлежат обязательной государственной регистрации или нотариальному удостоверению. Если данные условия не выполнены, то, как следует из ст. 165 ГК РФ, сделка считается ничтожной. Например, п. 1 ст. 10 Федерального закона об обществах с ограниченной ответственностью предусматривает, что несоблюдение правил о госрегистрации договора об ипотеке влечет его недействительность (договор считается ничтожным).

Договор аренды недвижимости со сроком действия более одного года также должен пройти государственную регистрации (ст. 651 ГК РФ). Однако если это требование нарушено, сделка считается не недействительной, а незаключенной (п. 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 № 59).

Гражданско-правовые последствия недействительности сделок     (1 ур.)

В соответствии с п. 1 ст. 167 ГК РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью. Такая сделка недействительна с момента совершения. Иными словами, должны быть устранены имущественные последствия, возникшие в результате исполнения сделки, которая впоследствии признана недействительной. Согласно общему правилу стороны возвращаются в то имущественное положение, в котором они находились до исполнения недействительной сделки ("двусторонняя реституция"). Хотя такой возврат возможен по отношению только к одной – потерпевшей стороне, права и законные интересы которой были умышленно нарушены другой стороной сделки ("односторонняя реституция"). Если исполненное по сделке нельзя возвратить в натуре, то должна быть возмещена стоимость утраченной вещи (товара, продукции), работ, услуг или иного (п. 2 ст. 167 ГК РФ).

Вместе с тем, как указал Президиум ВАС в п. 20 информационного письма РФ № 85 от 17.11.2004, реституция применима только к сторонам сделки. Если, например, комиссионер совершает сделки с третьими лицами от своего имени, то его контрагент не может предъявлять к комитенту требования, связанные с применением последствий недействительности сделки.

Такие выводы можно найти в решениях нижестоящих арбитражных судов. Так, ФАС Волго-Вятского округа в своем постановлении от 25.09.2007 № А43-30653/2006-17-534 пришел к заключению, что ответчик по спору не является стороной по сделке, хотя в спецификации он указан в качестве грузополучателя.

Суд может признать недействительной сделку, если сторона, подавшая иск, заключила ее под влиянием заблуждения, имеющего существенное значение (ст. 178 ГК РФ). К таким сделкам применяются правила п. 2 ст. 167 ГК РФ о двусторонней реституции, причем даже в тех случаях, когда заблуждение возникло по обстоятельствам, не зависящим от заблуждавшейся стороны.

Но есть одно исключение. Если будет доказано, что заблуждение стороны, обратившейся с иском о признании сделки недействительной, возникло по вине другой стороны, то применяется односторонняя реституция. То есть причиненный реальный ущерб возмещается лишь потерпевшей стороне.

В качестве примера приведем спор, в процессе разрешения которого налогоплательщику удалось доказать, что товар был приобретен под влиянием заблуждения, приведем постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.07.2007 по делу № А43-27825/2005-21-979. Истец рассчитывал закупить продукцию для промышленного изготовления блоков и предполагал, что спорные изделия представляют собой жесткий металлический каркас с дном и съемными перегородками. Однако контрагент (ответчик) поставил каркас без поддона, что существенно ограничило возможность использования данных изделий по назначению.

К выводу о том, что истец заблуждался относительно технического состояния объекта недвижимости, и это заблуждение возникло по вине ответчика, пришел и ФАС Московского округа в постановлении от 11.08.2006 по делу № КГ-А40/7322-06.

Статья 179 ГК РФ в отличие от ст. 178 ГК РФ предполагает, что в случаях, когда сделка совершена под влиянием обмана, насилия, угрозы, злонамеренного соглашения представителя одной стороны с другой стороной, применяется односторонняя реституция. То есть виновная сторона возвращает потерпевшему все, что получила он него по сделке. Если полученное невозможно возвратить в натуре, то возмещает его стоимость в денежном эквиваленте. Кроме того, виновная сторона возмещает потерпевшей стороне реальный ущерб. То же, что получено потерпевшим от другой стороны (либо причитающееся ей) взыскивается в доход Российской Федерации.

Налоговые последствия признания сделки недействительной    (1 ур.)

Если обязанность организации или индивидуального предпринимателя по уплате налога возникла в связи с тем, что налоговый орган переквалифицировал совершенную ими сделку или изменил их статус и характера деятельности, то налог взыскивается в судебном порядке.

По этому поводу есть примечательные решения судов. Например, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 21.05.2007 по делу № А42-10599/2005 указал, что для применения налоговых последствий не требуется предварительного обращения налогового органа в суд с иском о признании сделки недействительной. Изменение юридической квалификации сделки оформляется решением налогового органа одновременно с доначислением налогов, пеней и наложением штрафа. Налоговые органы должны обращаться в суд с исками не о признании сделки недействительной, а о взыскании с налогоплательщика недоимки, пеней и штрафов, начисленных в результате изменения юридической квалификации сделки.

Обращаясь в суд, налоговый орган в исковом заявлении должен указать конкретные сделки, по которым произошли изменения, а также то, как эти изменения влияют на правильность исчисления налогов. Факт изменения юридической квалификации сделки (с указанием сумм, полученных по этим сделкам) должен быть отражен и в акте налоговой проверки.

Теперь о налоговых последствиях недействительных сделок. Следуя общему правилу о том, что каждая из сторон возвращает другой все полученное по сделке, можно говорить, что каждый остается "при своем интересе" и налоговые последствия, на первый взгляд, тут не при чем. Однако они все-таки наступают – в виде взыскания тех сумм налоговых платежей, которые должны были поступить, но не поступили в доход бюджета. Иными словами, речь идет о налоговой задолженности, которая образовалась в результате совершения сделок, впоследствии признанных недействительными, либо в результате неисполнения (ненадлежащего исполнения) налоговых обязанностей после применения гражданско-правовых последствий недействительности сделок.

Своевременное исполнение налоговой обязанности в изменившихся условиях представляется, как само собой разумеющееся. Соответственно, права и обязанности сторон, как субъектов налоговых правоотношений, не изменяются. Те налоговые последствия в виде меры принуждения, которые должны повлечь применение налоговых санкций, не признаются наступившими. Поэтому покупатель, которому в рамках реституции надлежит возвратить все исполненное, должен совершить следующие действия:

• увеличить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму оплаты товаров, работ, услуг, ранее отнесенной к расходам, а также доначислить и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога;
• при возврате объектов основных средств начислить и уплатить налог на имущество;
• при возврате денежных средств (и тому подобных действиях) исчислить и уплатить НДС).

Несколько иные налоговые последствия наступают для другой стороны сделки, признанной недействительной, - продавца. У него появляется возможность уменьшить налог на прибыль (в виду ее отсутствия) и НДС (нет операции).

О применении ст. 169 ГК РФ              (2 ур.)

В определении от 25.07.2001 № 138-О Конституционный Суд РФ разъяснил, что в тех случаях, когда недобросовестность налогоплательщика установлена, налоговые органы вправе предъявлять в арбитражные суды иски о признании сделок недействительными и о взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам. Тем самым право налоговых органов на предъявление исков о признании сделок недействительными было ограничено основаниями, предусмотренными ст. 169 ГК РФ.

Позднее к такому же выводу пришел Президиум ВАС РФ. В постановлении от 15.03.2005 № 13885/04 он указал, что Закон РФ о налоговых органах не признан утратившим силу в связи с вступлением в действие Налогового кодекса РФ, поэтому отсутствие аналогичной нормы в части первой Кодекса не лишает налоговые органы прав, которые предоставлены упомянутым Законом.

На практике налоговые органы реализуют упомянутые выше полномочия в отношении сделок, которые совершаются с целью, противной основам правопорядка и нравственности.

Напомним, что согласно разъяснению Конституционного суда РФ, данному в определении от 08.06.2004 № 226-О, понятия "основы правопорядка" и "нравственность", как и всякие оценочные понятия, наполняются содержанием в зависимости от того, как их трактуют участники гражданского оборота и правоприменительная практика. При этом Суд не признал их настолько неопределенными, чтобы можно было сделать вывод, что они не обеспечивают единообразное понимание и применение. Как указано в ст. 169 ГК РФ, квалифицирующим признаком антисоциальной сделки является ее цель, т. е. достижение такого результата, который не просто не отвечает закону или нормам морали, а противоречит – заведомо и очевидно для участников гражданского оборота – основам правопорядка и нравственности.

Как отмечают арбитражные суды, для подтверждения факта совершения сделки с целью, заведомо противной основам правопорядка и нравственности, необходимо установить наличие этой цели, а также факт того, что ее достижение угрожает основам правопорядка. Кроме того, необходимо доказать, что хотя бы одна из сторон сделки имела прямой умысел на достижение этой цели (см. постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.10.2007 по делу № А58-2832/06-Ф02-7172/07, Десятого Арбитражного апелляционного суда от 26.11.2007 по делу № А41-К1-11227/07, Девятого Арбитражного апелляционного суда от 02.10.2007 по делу № 09АП-1581/2006-ГК).

Однако иногда суды встают на сторону налоговых органов и применяют последствия недействительности сделки по ст. 169 ГК РФ. Так, Арбитражный суд г. Москвы решением от 02.07.2007 по делу № А40-78280/06-137-633 признал, что передача акций, полученных фондом для осуществления благотворительной деятельности, лицу, чья деятельность не предполагала проведения каких-либо благотворительных программ, не достигла и не способствовала достижению цели благотворительности. Фактически была создана организация, которая оказывала услуги в сфере управления и планирования бизнеса предприятий ТЭК Республики Башкортостан. Принимая решение о совершении крупной сделки (договор пожертвования ценных бумаг), владелец акций должен был знать, что их непосредственное использование фондом в благотворительных целях невозможно. В итоге суд пришел к выводу, что фактически стороны сделки осуществили безвозмездную передачу акций в виде благотворительного взноса с последующим внесением их в уставный капитал вновь созданной коммерческой организации. Таким образом, действительная воля участников сделки была направлена на закрепление акций в собственности нового хозяйствующего субъекта с целью уклонения от исполнения налоговых обязанностей, т. е. налицо умысел участников сделки, понимавших противоправность ее последствий.

В подобных случаях к сторонам сделки (помимо взыскания в доход государства всего полученного по сделке) могут быть применены следующие санкции:

• взыскание всех сумм налогов, исчисляемых исходя из реальных операций и их результатов;
• взыскание штрафа по п. 1 или 3 ст. 122 НК РФ в размере 20 или 40% от суммы неуплаченных налогов.

В подобных случаях налоговые органы стараются изобличить налогоплательщика в недобросовестности. Например, налогоплательщик, который был участником упомянутого выше дела, рассмотренного Арбитражным судом г. Москвы, заключал договоры аренды на получение во временное пользование сооружений для производства автомобильных бензинов и дизельного топлива. Однако ФАС Московского округа в постановлении от 28.07.2006 по делу № КА-А40/5876-06 указал на то, что оборудование из владения и пользования арендодателей не выбывало и непрерывно использовалось ими для осуществления текущей хозяйственной деятельности (производство автомобильных бензинов и дизельного топлива). Поэтому было признано, что целью оспариваемых договоров являлся увод от налогообложения оборота по переработке и реализации нефтепродуктов арендодателя.

Примечательно и постановление ФАС Уральского округа от 11.08.2003 по делу № Ф09-2374/03-АК. В процессе разрешения спора было установлено, что налогоплательщик заключал договоры с организациями, не состоящими на налоговом учете. Данное обстоятельство суд расценил, как противоречащее основам правопорядка и свидетельствующее о наличии цели незаконного изъятия денежных средств из бюджета. Судом была применена ст. 169 ГК РФ и сделки признаны недействительными, а применение налоговым органом санкции по ст. 122 НК РФ – правомерным.

Однако, по мнению некоторых арбитражных судов, сам факт признания сделки недействительной не всегда влечет налоговые последствия, необходимо провести реституцию, например, возврат покупателю услуги уплаченных им денежных средств (постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.10.2000 по делу № А56-3558/98). Как пояснил Суд, налогоплательщик не может вносить изменения в бухгалтерский и налоговый учет и пересчитывать налоговые обязательства без соответствующих первичных учетных документов, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции. А значит, до этого момента у налогоплательщика нет оснований для пересчета налоговых обязательств.

Иные правовые последствия (1 ур.)

Говоря о недействительных сделках, не стоит забывать о том, что они связаны с правонарушениями. Законодательство РФ для таких случаев предусматривает и иные последствия – в виде уголовной или административной ответственности, предусмотренной соответственно Уголовным кодексом РФ и Кодексом РФ об административных правонарушениях. Речь идет от ответственности за правонарушения, совершаемые в сфере экономической деятельности. В качестве примера можно назвать такие нормы УК РФ, как:

• ст. 173 "Лжепредпринимательство";
• ст. 174 "Легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенных другими лицами преступным путем";
• ст. 179 "Принуждение к совершению сделки или к отказу от ее совершения";
• ст. 199 "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации".

Административная ответственность за экономические правонарушения установлена следующими нормами КоАП РФ:

• ст. 7.10 "Самовольная переуступка права пользования землей, недрами, лесным участком или водным объектом";
• ст. 14.1 "Осуществление предпринимательской деятельности без государственной регистрации или без специального разрешения (лицензии)";
• ст. 14.2 "Незаконная продажа товаров (иных вещей), свободная реализация которых запрещена или ограничена";
• ст. 14.11 "Незаконное получение кредита";
• ст. 14.23 "Осуществление дисквалифицированным лицом деятельности по управлению юридическим лицом";
• ст. 15.18 "Незаконные сделки с ценными бумагами".

Налоговые споры

№7, 2008

Виталий Бородкин, юрисконсульт BKR-Интерком-Аудит

		125124, г. Москва, 3-я ул.Ямского поля, дом 2, корпус 13, этаж 7 +7 (495) 937-34-51 info@intercom-audit.ru